Бухучет, налогообложение, управленческий учет: самоучитель

Учёт долгосрочных инвестиций

Долгосрочные инвестиции – все виды инвестиций, кроме финансовых.

Долгосрочные инвестиции – затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи, связанных со строительством зданий и сооружений, основными средствами, т. е. I частью баланса, кроме финансовых вложений.

Внеоборотные активы, учёт которых регулируется данным положением: земля, объекты природопользования, основные средства, нематериальные активы, капитальное строительство.

Для учёта внеоборотных активов предусмотрен счёт № 08 «Вложения во внеоборотные активы». Если строительство, то по завершении – переход на 01 или 04.

Счёт балансовый, активный. Сальдо по счёту – незавершённые капиталовложения. По дебету отражаются суммы капиталовложений во внеоборотные активы, по кредиту – инвентаризационная стоимость внеоборотных активов (передача на счёт 01 или 04).

08 – калькуляционный по своей сути счёт, на нём формируется инвентарная стоимость внеоборотных активов.

На счёте 08 открываются субсчета:

08-1 «Приобретение земельных участков»

08-2 «Приобретение объектов природопользования»

08-3 «Строительство объектов основных средств». По этому субсчёту отражаются основные средства, которые требуют монтажа, доведения до работоспособного состояния, доработки и т. д.

08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» (которые не требуют монтажа)

08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Учёт долгосрочных инвестиций на приобретение земельных участков и объектов природопользования

Инвентарная стоимость земельных участков и объектов природопользования включает:

– затраты на приобретение

– налоги, сборы за приобретение

– комиссионное вознаграждение посреднику, если он был

– капитальные вложения по улучшению качественного состояния земли и объектов природопользования

Внеоборотные активы, срок службы которых не ограничен во времени, относятся к неизнашиваемым объектам (земля, вода, леса, озёра, реки).

Учёт этих видов объектов

Приобретение земельного участка: Д 08-1,2, Д 19 – К 60.

Капитальные вложения по улучшению состояния земли или объектов природопользования:

– если выполняет подрядчик: Д 08-1,2, Д 19 – К 60

– если само предприятие: Д 08-1,2 – К 70, 10, 69

Передача в эксплуатацию земли или объекта природопользования: Д 01 – К 08.

Учёт основных средств

Классификация основных средств:

По отраслевому признаку

– промышленность

– сельское хозяйство

– связь и т. д.

Такая классификация позволяет получать данные о стоимости основных средств.

По назначению

– производственные основные средства основной деятельности

– производственные основные средства другой отрасли

– непроизводственные основные средства

Активы – это затраты, которые в будущем принесут доход.

С этой точки зрения основные средства – те, которые используются в производственной хозяйственной деятельности предприятия.

По видам

– здания

– сооружения

– передаточные устройства

– машины и оборудование

– транспортные средства

– инструменты

– производственный инвентарь и принадлежности

– хозяйственный инвентарь

– скот

– многолетние насаждения

– капитальные затраты по улучшению земель

– прочие основные средства (библиотечные фонды), по которым амортизация не начисляется

Данная классификация лежит в основе организации аналитического учёта.

По принадлежности

– собственные

– арендуемые

– полученные в лизинг

по признакам использования

– находящиеся в эксплуатации

– находящиеся в запасе (резерве)

– находящиеся на консервации

Данная группировка лежит в основе исчисления амортизации. На средства, находящиеся на консервации, амортизационные отчисления не начисляются.

Оценка основных средств

Для основных средств методологией бухгалтерского учёта предусмотрено 3 вида оценки:

– первоначальная стоимость

– восстановительная стоимость

– остаточная стоимость

Первоначальная стоимость включает:

– продажную цену основных средств

– транспортные расходы, связанные с доставкой основных средств до станции отправления и от станции прибытия до предприятия

– стоимость разгрузочно-погрузочных работ

– страхование грузов в пути

– налоги, сборы и отчисления, связанные с приобретением основных средств

– комиссионные вознаграждения посредникам

– расходы на консультационные услуги

– таможенные пошлины по импортируемым основным средствам и расходы на документацию

– расходы на монтаж основных средств и доведение их до работоспособного состояния

Это относится к закупаемым основным средствам.

Для основных средств, полученных в качестве пая в уставном капитале, первоначальная стоимость представляет собой согласованную стоимость участников (учредителей).

Для безвозмездно полученных основных средств первоначальная стоимость – текущая рыночная стоимость объектов основных средств.

Основные средства отражаются по фактической себестоимости их приобретения.

Восстановительная стоимость – это стоимость основных средств в текущий момент времени. Это стоимость, до которой необходимо дооценить имеющиеся основные средства.

Остаточная стоимость определяется расчётным путём как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой накопленной амортизации на момент определения остаточной стоимости.

С 2001 г. остаточная стоимость рассчитывается на счёте 01 в момент выбытия (списания) основных средств. На счетах в основном не отражается, только в момент выбытия.

Единицы учёта

Единица учёта основных средств – инвентарный объект, представляющий собой отдельную единицу основных средств или комплексную единицу основных средств, выполняющих одну функцию.

Если агрегат или комплекс состоит из основных средств, имеющих разные сроки службы, то инвентарных объектом является каждое отдельное основное средство.

Каждому основному средству на предприятии присваивается инвентарный номер, который прикрепляется к объекту основных средств (пластинка, бирка, надпись краской).

При выбытии объекта основных средств с баланса инвентарный номер данного объекта не присваивается ещё в течение 3-х лет.

На каждый объект основных средств заводится инвентарная карточка.

Начиная с 2001 г. по тем основным средствам, которые поступают, норма амортизационных отчислений определяется самим предприятием, исходя из периода их полезного использования. До 2001 г. существовали единые нормативы.

Период полезного использования – срок, в течение которого от основных средства предполагается получать доход.

(Затраты в активе – те затраты, которые в будущем принесут доход)

Первоначальная стоимость может увеличиваться в случае реконструкции, технического перевооружения, сопровождаемого увеличением производственной мощности предприятия, повышением качества выпускаемой продукции или снижением издержек производства (пр.: этаж надстроили). Она также может уменьшаться в случае частичной ликвидации объекта (пр.: снесли крыло здания).

Восстановительная стоимость определяется инфляцией, резким ростом стоимости.

Синтетический учёт движения основных средств

Движение включает:

– поступление основных средств

– перемещение основных средств

– выбытие основных средств

Основные средства могут поступать путём:

приобретения

поступления в качестве пая в уставный капитал

безвозмездного поступления

Приобретаемые основные средства

Основные средства, требующие монтажа – субсчёт 3

Д 08-3, Д 19 – К 60

Акцептован счёт на приобретаемые основные средства и поступление основных средств на предприятие.

Если поставщик оплачивает доставку, то все расходы на страхование и пр. будут учтены в счёте поставщика (К 60), а если оплачивает только стоимость основных средств, то существует ряд проводок по счёту 08: страхование груза, оплата комиссионных вознаграждений, консультационные услуги, оплата различных сборов и др.

Нетоварные операции:

Д 08-3, Д 19 – К 76

Если нанимаем подрядные организации, транспортировка с помощью услуг найма рабочих по транспортировке,

Д 08-3, Д 19 – К 60 (76)

Если собственными силами, то

Д 08-3 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Когда основные средства поставляют, то они передаются в монтаж. Монтаж основных средств и доведение их до работоспособного состояния осуществляется подрядным способом.

Д 08-3, Д 19 – К 60

Счёт 08 является калькуляционным счётом для основных средств, где формируется первоначальная стоимость объектов основных средств.

Когда основные средства смонтированы, доведены до рабочего состояния, то создаётся приёмочная комиссия, где рассматриваются основные средства. Составляется акт о приёмке основных средств в эксплуатацию, его подписывает приёмочная комиссия и утверждает руководитель. Этот документ определяет момент начисления амортизации.

Приказ о постановке основных средств на баланс.

Акт передаётся в бухгалтерию, где на основе технических данных бухгалтер заводит инвентарную карточку, определяется материально ответственное лицо, отвечающее за сохранность основных средств и передаётся этому лицу.

Картотека создаётся по местам расположения основных средств, по структуре (цех 1, цех 2), по виду.

Если их немного, то заводится инвентарная книга, в которой отражаются основные средства, закреплённые за данным материально ответственным лицом. Это лицо, выдавая основные средства, должно просить расписаться в книге в получении основных средств. Т. о., известно, где в какой момент времени находятся основные средства.

После того, как выпущен приказ, основные средства поступают в эксплуатацию:

Д 01 – К 08-3

Основные средства, не требующие монтажа – субсчёт 4

Приобретение

Д 08-4, Д 19 – К 60

Транспортировка, подрядный способ, если есть доставка

Д 08-4, Д 19 – К 60 (76)

Если доставка собственными силами:

Д 08-4 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Счёт о приёмке, приёмная комиссия, подпись в бухгалтерию, инвентарная карточка, номер и – в эксплуатацию:

Д 01 – К 08-4

Основные средства, поступившие в виде взноса в уставный капитал:

Д 75-1 – К 80 (Счёт 75 «Расчёты с учредителями»)

Внесение основных средств

Д 08-3(4) – К 75-1

Транспортные расходы (могут быть, а могут и не быть)

– подрядный способ:

Д 08-3(4), Д 19 – К 60 (76) (76 – для транспортных организаций)

– хозяйственный способ:

Д 08-3(4) – К 10, 70, 69, 96, 02…

Монтаж основных средств:

– подрядный способ:

Д 08-3, Д 16 – К 60

– собственными силами:

Д 08-3 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Акт о приёмке основных средств, издаётся приказ, документация – в бухгалтерию, оформляется инвентарная карточка – основные средства вместе с карточкой передаются в эксплуатацию.

Д 01 – К 08-3(4)

Отличие:

– задолженность учредителей по взносам в уставный капитал

– НДС отсутствует

Безвозмездно передаваемые основные средства

Они являются доходом предприятия, с этой суммы должен быть выплачен налог, но сумма подводится частями.

Поступление основных средств:

Д 08-3(4) – К 98-2

(счёт 98 «Доходы будущих периодов», 98-2 «Безвозмездные поступления»)

Доставка основных средств:

– подрядным способом

Д 08-3(4), Д 19 – К 60 (76)

– хозяйственным способом

Д 08-3(4) – К 10, 70, 69, 96, 02…

Монтаж основных средств:

– подрядным способом

Д 08-3, Д 19 – К 60

– хозяйственным способом

Д 08-3 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Ввод в эксплуатацию:

Д 01 – К 08-3(4)

Поставляют основные средства по текущей рыночной стоимости. Чтобы оценить стоимость, требуется независимая экспертная оценка (приглашается эксперт).

Счёт 01 – балансовый, активный.

Сальдо представляет собой первоначальную (восстановительную) стоимость основных средств, принадлежащих предприятию. По дебету отражается поступление основных средств, а по кредиту – их выбытие.

Амортизация основных средств

Амортизация – перенос части стоимости основных средств на стоимость готовой продукции.

Основной нормативный акт – 25 глава Налогового кодекса «Налог на прибыль организации», который определяет амортизируемое имущество.

Амортизации не подлежит:

– имущество или активы, находящиеся на консервации

– основные средства, выведенные из эксплуатации на срок до 12 месяцев (ремонт, реконструкция, модернизация и т. д.)

Амортизация по основным средствам начинает начисляться со следующего месяца после месяца введения основных средств в эксплуатацию.

По основным средствам, введённым в эксплуатацию в 2001 г., норма амортизации определяется предприятием самостоятельно, исходя из срока полезного использования.

В главе 25 представлены 10 групп амортизируемого имущества в зависимости от срока полезного использования: от «1–2 года» до «свыше 30 лет».

Это даёт возможность использовать те или иные методы начисления амортизации. Сейчас существует 4, разделяются на две группы:

Линейный метод (предполагает пропорциональность)

Нелинейный метод:

– метод уменьшаемого остатка

– кумулятивный метод (метод суммы чисел)

– пропорционально объёму произведённой продукции (когда используется специальное оборудование, оснастка и инструмент)

В линейном методе норма амортизации определяется в процентном отношении от срока полезного использования и рассчитывается ежемесячно.

Для метода уменьшаемого остатка амортизация начисляется от остаточной стоимости, для всех остальных – от первоначальной стоимости.

Амортизация прекращает начисляться в следующем месяце после того, как амортизирована вся первоначальная стоимость основных средств.

Для линейного метода:

Норма амортизации: a_Н = 1 / Т_{пол. исп.} · 100%

Норма ежемесячного начисления: а_{Н. еж} = a_Н / 12.

Ежемесячные амортизационные отчисления: S_{а. еж} = S_{первонач.} · а_{Н. еж} / 100%

Для кумулятивного метода (метода ускоренной амортизации):

Норма амортизации: a_Нi = (Т_{пол. исп.} – i) / е Т_{пол. исп.} · 100 % (отношение числа лет до окончания срока полезного использования к сумме чисел лет всего срока полезного использования)

В течение года амортизация начисляется равномерно.

Ежемесячные амортизационные отчисления: S_{а. еж} = S_{первонач.} · а_Нi / (12 · 100 %)

Метод уменьшаемого остатка:

Это метод ускоренной амортизации, коэффициент ускорения равен 2.

Норма амортизации: a_Н = 2 / Т_{пол. исп.} · 100%

Ежегодные амортизационные отчисления: S_{а. г} = S_ост. · а_Н

Ежемесячные амортизационные отчисления: S_{а. еж} = S_{а. г} / 12.

Этот расчёт будет проводиться ежегодно, пока остаточная стоимость не станет равна 20 % первоначальной. Тогда методика расчёта будет отличаться: остаточная стоимость делится на количество месяцев, оставшихся до конца срока полезного использования (чтобы не было отрицательных величин).

Пропорционально объёму выработанной продукции:

Ежемесячные амортизационные отчисления: S_{а. еж} = S_{первонач.} / N_план. · N_{факт. мес.}

N_план. – плановый объём выпуска продукции

N_{факт. мес} – фактический объём продукции, произведённой в данном месяце.

Для учёта амортизационных отчислений в бухучёте предусмотрен счёт 02 «Амортизация основных средств» – пассивный балансовый, сальдо – накопленная сумма амортизации. По кредиту отражается начисление амортизации, по дебету – выбытие основных средств и сумма начисленной амортизации. Списываются на 01 (рассчитывается остаточная стоимость) и оттуда выбывают.

Начисление амортизации:

Д… – К 02

В зависимости от того, на какое оборудование:

Основные средства, занятые изготовлением основной продукции предприятия: Д 20 (специальное оборудование), 25-1 (универсальное оборудование).

Общецеховые основные средства (здания, транспорт, цеха): Д 25-2.

Основные средства общехозяйственного и общезаводского назначения: Д 26.

Основные средства для монтажа: Д 08 и т. д.

Ремонт основных средств

Расходы по ремонту основных средств относятся к текущим расходам, отражаются в момент возникновения.

2 способа учёта затрат на ремонт основных средств:

– без создания резерва

– с созданием резерва

Без создания резерва:

В зависимости от того, где расположено оборудование, какое оборудование ремонтируется, какие функции оно в себе несёт, будут разные счета.

Ремонт может осуществляться подрядным и хозяйственным способом.

– подрядным:

Д 20, 23, 25-1, 25-2, 26…; Д 19 – К 60

– хозяйственным: Д 20, 23, 25-1, 25-2, 26… – К 10, 70, 69, 96…

С созданием резерва:

На предстоящий год в конце текущего года создаётся смета затрат, учитываются объём, материалы и т. д., т. е. вся совокупность расходов.

Зависит от того, какое оборудование ремонтируется:

– подрядный способ:

Д 20, 23… – К 96-2 (ежемесячно)

Д 96-2, Д 19 – К 60

– хозяйственный способ:

Д 20, 23… – К 96-2 (создание резерва)

Д 96-2 – К 10, 70, 69, 96-1, 02… (в момент наступления выполнения ремонтных работ)

Выбытие основных средств

Невозможность дальнейшей эксплуатации

Полная амортизация

Продажа

Передача в качестве пая в уставный капитал, безвозмездно и т. д.

Выбытие основных средств вследствие невозможности дальнейшей эксплуатации

Выбытие отражается на счёте 91 «Прочие доходы и расходы». Счёт сальдо не имеет, относится к вспомогательным счетам, где рассчитывается результат операции. По дебиту – расходы предприятия, по кредиту – доходы.

Первая операция – накопление амортизации. Списывается на счёт 01. Для этого можно открыть счёт аналитического учёта «Выбытие основных средств». На этом счёте и определяется остаточная стоимость выбывающих основных средств.

Каждый аналитический счёт имеет сальдо. Каждый месяц определяется финансовый результат – сальдо доходов и расходов. В конце года все счета закрываются а на счёт 91-9.

Закрытие аналитических счетов счёта 91:7140

Д 91-1 – К 91-9

Д 91-9 – К 91-2

Счёт 01-1:

Д 02 – К 01-1 (списана накопленная амортизация по выбывающим основным средствам)

Д 01-1 – К 01 (выделена первоначальная стоимость выбывающего объекта)

Списание с баланса основных средств: Д 91 – К 01-1.

Если основные средства монтировались, то нужно демонтировать. Демонтаж:

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02… (начислены расходы)

Д 91 – К 23 (затраты на демонтаж; списаны расходы по демонтажу основных средств)

В конце операции будет подсчитан результат. Прибыль отражается на Д 91-9, убыток – на К 91-9.

Выбытие основных средств с целью их продажи

Д 02 – К 01-1

Д 01-1 – К 01

Д 91 – К 01-1

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Д 91 – К 23

Цена реализации имеет НДС, который необходимо выделить и перечислить.

Передача в качестве пая в уставный капитал

Д 02 – К 01-1 (списывается амортизированная часть выбывающих ОС)

Д 01-1 – К 01 (выделяется первоначальная стоимость ОС)

Д 91 – К 01-1 (списание ОС с баланса по согласованной цене)

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02… (расходы по демонтажу)

Д 91 – К 23 (списаны расходы по демонтажу)

Счёт 58 «Финансовые вложения», 58-1 – вложения в качестве паёв и акций.

Безвозмездная передача

Д 02 – К 01-1 (списывается амортизированная часть выбывающих ОС)

Д 01-1 – К 01 (выделяется первоначальная стоимость ОС)

Д 91 – К 01-1 (списание ОС с баланса)

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02… (расходы по демонтажу)

Д 91 – К 23 (списаны расходы по демонтажу)

Предприятие в этом случае несёт убытки.

Переоценка основных средств

Существует два метода переоценки основных средств:

– с использованием коэффициентов, которые публикует ГосКомСтат

– методом прямого счёта (непосредственно по восстановительной стоимости переоцениваются основные средства)

Пример:

Первоначальная стоимость ОС – 1’000’000 руб.

Накопленная амортизация – 400’000 руб.

Опубликованный ГосКомСтатом коэффициент переоценки – 2.5 (цена выросла в 2.5 раза)

По первому методу:

Восстановительная стоимость 1’000’000 · 2.5 = 2’500’000 руб.

На момент переоценки накопленная амортизация 400’000 · 2.5 = 1’000’000 руб.

Дооценка первоначальной стоимости 2’500’000 – 1’000’000 = 1’500’000 руб.

Дооценка амортизации 1’000’000 – 400’000 = 600’000 руб.

Приращение стоимости при переоценке учитывается на счёте 83 «Добавочный капитал».

Доначисление первоначальной стоимости

Д 01 – К 83-1 а 1’500’000 руб. (на Д 01 ОС учитываются по первоначальной стоимости)

Доначисление амортизации

Д 83-1 – К 02 а 600’000 руб.

Или можно заменить одной проводкой:

К 83-1 а 900’000 руб.

Д 01(1’500’000) <

К 02 а 600’000 руб.

Капитал возрастает, но денег на счёте 51 не прибавляется.

По второму методу:

Известна текущая стоимость данных оборотных средств. В налоговую инспекцию за стоимостью: финансовые органы или поставщики должны подтвердить эту стоимость.

Восстановительная стоимость 2’500’000 руб.

Должна рассчитываться до амортизации. Проводки те же.

Учёт нематериальных активов

Регулируется Положением по бухучёту «Учёт нематериальных активов».

Нематериальные активы – группа активов, не имеющая физического содержания и обладающая следующими свойствами:

– возможность идентификации активов от любого другого имущества

– наличие активов в производстве продукции или для управленческих нужд предприятия

– срок использования активов – более 12 месяцев

– не предполагается последующая перепродажа активов

– способность приносить доход

– наличие надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительных прав у организации на результаты интеллектуальной собственности (патенты, свидетельства и пр.)

Если хотя бы одно условие не выполняется, то актив не может быть принят на учёт как нематериальный.

Классификация нематериальных активов:

Интеллектуальная собственность (патенты, свидетельства)

Имущественные права

Отложенные затраты (организационные расходы, цена фирмы или goodwill)

Оценка нематериальных активов:

Оцениваются по фактической себестоимости их приобретения. Фактическая стоимость их приобретения соответствует первоначальной стоимости.

Остаточная стоимость представляет собой разность между первоначальной стоимостью и суммой накопленной амортизации.

Единица учёта – каждый отдельный объект нематериальных активов.

Синтетический учёт движения нематериальных активов

Поступление

– приобретение

– поступление в качестве пая в уставном капитале

– безвозмездная передача

Проводится через счёт 08-5 «Приобретение нематериальных активов». Здесь формируется первоначальная стоимость нематериальных активов; все проводки – по аналогии с основными средствами (за исключением транспортных расходов – их нет).

Д 08-5, Д 19 – К 60 (76)

Доведение нематериальных активов до работоспособного состояния

Подрядным способом:

Д 08, Д 19 – К 76

Если своими силами:

Д 08 – К 70, 96, 69, 02…

Передача в эксплуатацию:

Д 04 – К 08-5

Счёт № 04 «Нематериальные активы» – балансовый, активный, сальдо – первоначальная стоимость нематериальных активов, числящихся на балансе. По дебиту – поступление нематериальных средств в эксплуатацию, по кредиту – выбытие.

Амортизация нематериальных активов

Предприятие само назначает период эксплуатации. Базой для определения периода являются сопровождающие документы.

Период назначается, исходя из расчёта:

– 20 лет max (ограничение ПБУ)

– период существования предприятия

или любой другой срок в пределах этих ограничений.

Способы начисления амортизации: (с 01.01.2001 можно использовать несколько методов)

– линейный

– прямо пропорционально объёму выпущенной продукции (патент на способ выпуска данной продукции)

– метод уменьшаемого остатка

Амортизация прекращает начисляться, когда полностью восстановлена первоначальная стоимость.

Для нематериальных активов существуют два варианта начисления амортизации:

– с использованием специального счёта 05 «Амортизация нематериальных активов»

– без использования спецсчёта 05

Методы списания стоимости:

1 вариант используется для третьей группы нематериальных активов:

Д 20, 23, 25, 26… – К 05

2 вариант используется для второй группы нематериальных активов:

Д 20, 23, 25, 26… – К 04

Выбытие нематериальных активов

В отличие от основных средств, амортизация нематериальных активов в соответствии с положением № 14 не списывается на счёт 04. Любые активы выбывают с баланса со счёта 91.

Если нематериальные активы выбывают досрочно, то будет убыток на сумму недоначисленной амортизации.

Если продаём право пользования этими нематериальными активами:

Реализация лицензии даёт право пользования, однако лицензия является не НМА, а текущими расходами.